Direito Tributário

Pessoal, o post de hoje é sobre:

GARANTIAS, PRIVILÉGIOS E PRERROGATIVAS DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO

É absolutamente natural que o direito tributário estabeleça regras privilegiadoras, regras que tratem o crédito tributário de maneira mais benéfica que um crédito qualquer. Afinal de contas, quando falamos em crédito tributário, falamos em crédito da Administração, de ente público,

Garantias	Privilégios
Garantias do crédito tributário são as regras relacionadas à satisfação do crédito (são os meios jurídicos assecuratórios que cercam o direito subjetivo do Estado de receber a prestação do tributo).	Privilégios do crédito tributário: são regras relacionadas à comparação do crédito tributário com outros crédito específicos (posição de superioridade do crédito tributário em relação aos demais créditos).
As garantias do crédito tributário representam instrumentos destinados à maior eficácia da execução fiscal. São instrumentos destinados à garantia da execução fiscal, ou seja, que asseguram o bom andamento da execução fiscal.	Os privilégios do crédito tributário, por sua vez, aparecem numa situação de execução coletiva de dívidas, na qual há a Fazenda como uma das credoras. A pergunta que se faz é: diante dessa situação, qual o lugar do crédito tributário? Qual será (se há), a ordem de pagamento relativa ao crédito tributário.

As garantias e privilégios do crédito tributário estão previstas no CTN, dos arts. 183 a 193.

Das garantias do crédito tributário

O início da disciplina das garantias do crédito tributário está previsto no art. 183, segundo o qual as garantias previstas no CTN não são exaustivas. Ou seja, pode haver outras garantias criadas por lei (mais ou menos semelhante às hipóteses de responsabilidade):

Art. 183. A enumeração das garantias atribuídas neste Capítulo ao crédito tributário não exclui outras que sejam expressamente previstas em lei, em função da natureza ou das características do tributo a que se refiram.

Parágrafo único. A natureza das garantias atribuídas ao crédito tributário não altera a natureza deste nem a da obrigação tributária a que corresponda.

Dentre essas garantias previstas em lei especial, é importante destacar a trazida pela Lei 8.397/92, que disciplina a medida cautelar fiscal. A medida cautelar fiscal é uma ação de titularidade da Fazenda que tem por objetivo decretar a indisponibilidade de bens e direitos do devedor.

Regra geral da garantia do crédito tributário

No que se refere às garantias do crédito tributário, há uma regra muito importante, prevista no art. 184 do CTN, que estabelece a regra geral da garantia para a satisfação do crédito tributário: todo o patrimônio do devedor responde pelas dívidas tributárias, de forma que a dívida tributária é pessoal. Ou seja, o credor tributário poderá buscar a satisfação de seu crédito não totalidade da massa patrimonial do sujeito passivo.

Exemplo: aquele que adquire um imóvel por R$ 30.000,00, que tem dívidas de IPTU de R$ 100.000,00, terá de pagar os R$ 100.000,00, independentemente do valor do imóvel.

Art. 184. Sem prejuízo dos privilégios especiais sobre determinados bens, que sejam previstos em lei, responde pelo pagamento do crédito tributário a totalidade dos bens e das rendas, de qualquer origem ou natureza, do sujeito passivo, seu espólio ou sua massa falida, inclusive os gravados por ônus real ou cláusula de inalienabilidade ou impenhorabilidade, seja qual for a data da constituição do ônus ou da cláusula, excetuados unicamente os bens e rendas que a lei declare absolutamente impenhoráveis.

Em complementação, a LEF prevê que:

Art. 10. Não ocorrendo o pagamento, nem a garantia da execução de que trata o art. 9º, a penhora poderá recair em qualquer bem do executado, exceto os que a lei declare absolutamente impenhoráveis.

A garantia do crédito tributário alcança até mesmo os bens gravados por ônus real ou por cláusulas de inalienabilidade, impenhorabilidade ou incomunicabilidade, independentemente do elemento temporal e cronológico dessas condicionantes.

O crédito tributário poderá atingir a totalidade do patrimônio, com uma exceção: os bens e rendas que a lei declare absolutamente impenhoráveis. São o bem de família e os bens absolutamente impenhoráveis previstos no CPC. Podem ser alcançados, para fins de cumprimento do débito tributário, inclusive os bens que o próprio sujeito grave com cláusula de impenhorabilidade.

Cumpre destacar, todavia, que a proteção dada ao bem de família da Lei 8.009 não se aplica contra aos créditos tributários relacionados ao próprio imóvel (ex.: IPTU, ITR).

Art. 3. A impenhorabilidade é oponível em qualquer processo de execução civil, fiscal, previdenciária, trabalhista ou de qualquer outra natureza, salvo se movido: (...)

IV – para a cobrança de impostos, predial ou territorial, taxas e contribuições devidas em função do imóvel familiar.

Presunção de fraude contra o Fisco

Ainda dentro da ideia de garantia de satisfação do crédito tributário, o art. 185 do CTN traz importante regra, que é a presunção de fraude contra o fisco por conta de uma alienação realizada após a inscrição na dívida ativa (presunção relativa).

Art. 185. Presume-se fraudulenta a alienação ou oneração de bens ou rendas, ou seu começo, por sujeito passivo em débito para com a Fazenda Pública, por crédito tributário regularmente inscrito como dívida ativa. (Redação dada pela Lcp nº 118, de 2005) (...)

O art. 185 do CTN está relacionado à garantia do crédito tributário porque o reconhecimento da presunção de fraude nada mais é que uma regra para permitir o atingimento de um determinado bem, determinado patrimônio que foi alienado pelo devedor.

Quando se reconhece uma fraude contra o credor (que o devedor dispôs de seu patrimônio de modo a esvaziar seu patrimônio para que, no momento que o credor venha a cobrá-lo, não haja patrimônio disponível), aquela venda, aquela disposição patrimonial feita pelo devedor é considerada ineficaz perante o credor.

Segundo Luciano Amaro, “se o sujeito passivo, tendo débito em execução, aliena bens ou rendas, a presunção legal de fraude torna ineficaz o ato praticado, não importando se o devedor o praticou a título gratuito ou oneroso” (p. 472).

Qual é a diferença entre a fraude contra credores no direito tributário em relação ao direito privado?

A ideia é a mesma da fraude contra credores do direito privado (reconhecimento da ineficácia da alienação do bem que estava em nome do devedor).

No entanto, há uma diferença substancial da fraude contra credores do direito tributário, em relação à do direito privado: no direito tributário, por força do art. 185 a fraude contra o credor pode ser presumida. Para ser reconhecida, não há a necessidade de comprovação do intuito fraudulento.

No direito privado, o pressuposto básico é a necessidade de comprovação de que o devedor agiu com o objetivo de fraudar o credor (esvaziar, esconder seu patrimônio, colocando-o em nome de terceiro).

Quais requisitos devem ser satisfeitos para que se caracterize a fraude prevista no art. 185 do CTN?

Para que se aplique a fraude contra credor tributário, há de se exigir requisitos específicos, os quais, cumpre salientar, não estão relacionados à eventual discussão do intuito fraudulento da atitude do sujeito passivo. Os requisitos são objetivos.

Basicamente, há como requisitos para a aplicação do art. 185: i) um elemento temporal; e ii) um elemento patrimonial.

O requisito temporal está relacionado ao momento da alienação: para que se aplique a presunção de fraude, é preciso que a operação de alienação tenha sido realizada após o momento em que o crédito foi inscrito em dívida ativa.

De acordo com Eduardo Sabbag, “a presunção de fraude só se integraliza nos casos em que houve prévia ciência oficial do ato de inscrição (...). Assim, hodiernamente, para a configuração da fraude basta a inscrição do crédito tributário em dívida ativa e sua regular notificação ao contribuinte-devedor, por meio de comunicação formal” (p. 972).

Antes da LC 118, a redação do art. 185, nessa fase final que trata do momento da constituição de fraude, era diversa: falava em “por crédito tributário regularmente inscrito como dívida em fase de execução”.

Art. 185. Presume-se fraudulenta a alienação ou oneração de bens ou rendas, ou seu começo, por sujeito passivo em débito para com a Fazenda Pública por crédito tributário regularmente inscrito como dívida ativa em fase de execução.

Parágrafo único. O disposto neste artigo não se aplica na hipótese de terem sido reservados pelo devedor bens ou rendas suficientes ao total pagamento da dívida em fase de execução.

Requisito patrimonial: para a aplicação da presunção de fraude, além do critério temporal, é preciso que essa alienação atenda a um segundo requisito, consubstanciado na geração de um resultado patrimonial específico, previsto no art. 185, parágrafo único:

Art. 185 (...) Parágrafo único. O disposto neste artigo não se aplica na hipótese de terem sido reservados, pelo devedor, bens ou rendas suficientes ao total pagamento da dívida inscrita. (Redação dada pela Lcp nº 118, de 2005)

Para que se aplique a presunção de fraude, além do requisito temporal, a operação de venda deve gerar a insolvência do sujeito passivo em relação ao débito tributário. Ou seja, é preciso que com essa operação não sobre massa patrimonial suficiente para o pagamento da dívida tributária inscrita.

Assim, se a dívida tributária inscrita tiver um valor de R$ 100.000,00, as vendas ou alienações de patrimônio do sujeito passivo, para serem consideradas presumidamente fraudulentas, têm de resultar em diminuição do patrimônio do sujeito passivo para um patamar inferior aos R$ 100.000,00.

O depósito do dinheiro da venda em conta não considerará fraudulenta a operação (pois dinheiro em banco é patrimônio). Somente será fraudulenta a operação se esse dinheiro desaparecer da conta ou for usado para o pagamento de outros credores, por exemplo.

Resumindo: observados os dois requisitos acima, a fraude contra o Fisco é presumida, não havendo que se provar o intuito fraudulento, reputando-se ineficaz a operação e permitindo-se o atingimento do bem pela fazenda pública.

Importante: o art. 185 do CTN trata dos casos em que a fraude é presumida. Todavia, também existem, no direito tributário, casos em que a comprovação da fraude (intuito fraudulento) será necessária para que um determinado ato seja declarado ineficaz. Isso ocorrerá para as alienações realizadas antes da inscrição do crédito em dívida ativa.

Penhora on line no direito tributário

O CTN, por mais uma alteração da LC 118/2005, traz, no art. 185-A, figura da penhora on line no direito tributário.

Art. 185-A. Na hipótese de o devedor tributário, devidamente citado, não pagar nem apresentar bens à penhora no prazo legal e não forem encontrados bens penhoráveis, o juiz determinará a indisponibilidade de seus bens e direitos, comunicando a decisão, preferencialmente por meio eletrônico, aos órgãos e entidades que promovem registros de transferência de bens, especialmente ao registro público de imóveis e às autoridades supervisoras do mercado bancário e do mercado de capitais, a fim de que, no âmbito de suas atribuições, façam cumprir a ordem judicial. (Incluído pela Lcp nº 118, de 2005)

§ 1º A indisponibilidade de que trata o caput deste artigo limitar-se-á ao valor total exigível, devendo o juiz determinar o imediato levantamento da indisponibilidade dos bens ou valores que excederem esse limite. (Incluído pela Lcp nº 118, de 2005)

§ 2º Os órgãos e entidades aos quais se fizer a comunicação de que trata o caput deste artigo enviarão imediatamente ao juízo a relação discriminada dos bens e direitos cuja indisponibilidade houverem promovido. (Incluído pela Lcp nº 118, de 2005)

O dispositivo nada mais é que o reconhecimento legal da possibilidade de bloqueio e indisponibilidade de bens por intermédio de ordem judicial ministrada por meio eletrônico (“penhora on line”).

Note que falamos de um instrumento de direito processual, de modo que é até discutível a necessidade de ter o CTN tratado disso. Segundo o Castellani, trata-se apenas de um meio diferenciado de busca e bloqueio de patrimônio, mas não de direito tributário material. Todavia, para evitar discussões e tentar validar o procedimento, lembrando também da força da Lei Complementar tributária (art. 146 da CF), o legislador, por excesso de zelo, estabeleceu no art. 185-A a figura da penhora on line no direito tributário.

O instituto da penhora on line teve os requisitos do CTN relativizados pela jurisprudência do STJ (e, com isso, não é necessária, a partir de 20 de janeiro de 2007, a esgotabilidade dos bens, podendo a Fazenda partir direto para a penhora on line).